第二节 存货转移的差异及会计处理
一、存货发出计价方法与变更程序的差异及处理
（一）存货发出计价方法的差异
存货发出计价方法的差异如表3-10所示。
表3-10 存货发出计价方法的差异
（二）存货发出计价方法变更程序的差异
存货发出计价方法变更程序的差异如表3-11所示。
表3-11 存货发出计价方法变更程序的差异
二、外购的存货改变经营用途
外购存货改变用途，是指将购进的本来用于应税项目的货物转用于非应税项目或非生产项目。相关税法规定如表3-12所示。
表3-12 购进货物用途的税法规定
【例3-5】 莱钢公司是一般纳税人，2008年4月将3月购进的钢材一批用于企业的在建工程，已知钢材的实际成本为109300元（其中含运费9300元）。计算应转出的进项税额并进行相关账务处理。
运费部分应转出的进项税额 = 9300 ÷（1-7%）× 7% = 700（元）
钢材部分应转出的进项税额 =（109300-9300）× 17% = 17000（元）
莱钢公司的会计处理为：
购进货物改变经营用途，用于企业的外部非生产移送，如对外投资、股东分红、无偿赠送等。此种行为属于视同销售行为，应在货物移送环节计算其增值税的销项税额。
新准则规定，企业如果以存货进行对外投资、股东分红、无偿赠送等，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号——收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。
【例3-6】 大华公司是一般纳税人，2008年1月购进一批货物，取得增值税专用发票，注明价款100000元，增值税税额17000元（发票当月已认证）款项以银行存款支付。2008年2月将购进货物的50% 用于内部职工福利，另50%用于外部无偿赠送客户。
大华公司的会计处理如表3-13所示。
表3-13 大华公司的会计处理
三、自产产品用于非应税项目或非生产项目
将自产产品或委托加工收回的货物用于非应税项目或非生产项目，其税务处理和会计处理如表3-14所示。
（一）自产商品用于非增值税应税项目
【例3-7】 鞍钢公司2008年5月将自己生产的钢材100吨用于在建工程，产品单位成本每吨1500元，同类产品对外销售价格每吨1800元，该产品增值税税率17%。
鞍钢公司的会计处理：
销项税额=1800 × 100 × 17% = 30600（元）
表3-14 自产产品用于非应税项目或非生产项目的会计处理与税务处理
（二）自产商品用于对外投资
企业以自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，进行投资，使存货未经销售而进入消费，按照税法规定，要缴纳增值税。
【例3-8】 建华公司将自己生产的产品500件用于对外投资。该批产品总成本为200000元，双方商定，该批产品按200000元价值作为投资。但同期同类产品销售价格为260000元，增值税率为17%。
建华公司的会计处理：
销项税额 = 260000 × 17% = 44200（元）
（三）自产商品用于集体福利
企业自产、委托加工的货物用于集体福利消费等，应视同销售货物计算应交增值税。
【例3-9】 乳山被服厂2008年用自己厂的原材料给本企业职工每人定做一套西服，共计250套。原材料成本每套400元，应交增值税17000元。
乳山被服厂的会计处理：
该批材料无销售价格，按组成计税价格计算。
销项税额 = 组成计税价格 × 适用税率 = 组成计税价格 = 成本 ×（1+成本利润率）= 400 × 250×（1+10%）× 17% = 18700（元）
（四）自产商品用于非货币性资产交换
【例3-10】 笙歌服装厂是增值税一般纳税人，以服装1000件，每件不含税售价100元（每件的成本价50元）换入乳山纺织厂布料，布料的不含税售价为90000元，乳山纺织厂支付笙歌服装厂补价10000元。双方均开具增值税专用发票。
笙歌服装厂：收到的补价10000元 ÷ 换出资产公允价值100000元 = 10%
乳山纺织厂：支付补价10000元 ÷（换出资产公允价值90000元+支付的补价10000元）=10%
该项交易所涉及的补价占交换的资产的公允价值的比例低于25%，属于非货币性资产交换。笙歌服装厂的会计处理如表3-15所示。
表3-15 笙歌服装厂的会计处理
（五）自产商品用于债务重组
企业以非现金资产抵偿债务的，应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值和该非现金资产的增值税销项税额之间的差额，记入当期损溢（营业外收入），作为债务重组利得（如债权人向债务人另行支付增值税，则增值税销项税不得减除）。转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损溢，记入当期损溢（非现金资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转成本）。企业在以存货抵债的过程中发生的一些税费，如运杂费等，直接记入转让资产损溢。
【例3-11】 鲁东服装厂是增值税一般纳税人，欠华纱纺织厂布料款300000元。由于鲁东服装厂财务发生困难，短期内不能支付已到期的货款。经双方协商华纱纺织厂同意鲁东服装厂以服装2000件，每件不含税售价100元（每件的成本价50元），偿付华纱纺织厂布料款300000元。
鲁东服装厂的债务重组利得=应付账款的账面余额-所转让产品的公允价值-增值税销项税额=300000-200000-34000 =66000（元）
鲁东服装厂的会计处理为：
（六）无偿赠送自产商品
企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，应视同销售货物计算应交增值税，借记“营业外支出”等账户，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户。
【例3-12】 2008年2月，乳山被服厂向华南、华中灾区捐赠库存服装一批产成品，价值为300000元，同类产品市场价为360000元。做如下会计分录：
计算销项税额=360000 × 17% = 61200（元）
