第1章 企业财税差异概述

1.1 企业财税差异分析

我国企业会计准则体系包括《企业会计准则》（以下简称会计准则）和《小企业会计准则》，《小企业会计准则》与相关税法基本是一致的，所以，小企业在日常会计处理中基本上不存在财税差异。会计准则和相关税法对于一些日常经济业务的规定存在差异，如会计准则与《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称所得税法）、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称所得税法实施条例）之间的差异。从所得税法和会计准则实施的实际情况来看，两者的差异主要表现在会计要素和报表列示上的差异。

1.1.1 会计要素的财税差异

会计准则中的会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。会计要素与应纳税所得额计算密切相关，在定义、确认、计量等方面存在财税差异。

1．资产的差异

会计准则规定，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

从所得税法中可以看出，资产在税务处理方面可分为固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等几个主要类别。

资产在税务处理时的扣除方法，包括固定资产和生物资产的折旧、无形资产和长期待摊费用的摊销、存货成本的结转、投资资产成本的扣除等。所得税法规定，与经营活动无关的资产，不得计算折旧、摊销费用，不允许扣除。

资产处置收入扣除账面价值和相关税费后所产生的所得，并入资本利得征收企业所得税；所产生的损失，可冲减资本利得。

企业各项长期资产按照会计准则计提的资产减值准备，在计算应纳税所得额时，不允许在税前扣除，这就需要进行纳税调整，如存货、长期股权投资、固定资产、无形资产、投资性房地产等资产计提的减值准备。这一点将在以后的章节详细介绍。

2．负债的差异

会计准则规定，负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。

所得税法对负债的处理，区分负债的法定义务和推定义务。

（1）法定义务，是指企业具有约束力的合同或者法律法规规定的义务所形成的负债，在税务处理上，一般不允许负债本身直接在税前扣除，但因负债而产生的费用符合税法规定的允许在税前扣除。按照所得税法第八条的有关规定，短期借款、长期借款、应付债券等产生的合理的借款费用，一般允许在税前扣除；但高于银行同期同类贷款利率的借款费用，不允许在税前扣除。

（2）推定义务，是指根据企业的经营习惯、对客户的承诺或者公开宣布的政策而导致企业将承担的义务所形成的负债，在税务处理上，一般不允许这些负债在税前扣除。例如，企业多年来制定有一项销售政策，对于售出商品提供一定期限内的售后保修服务，预期将为售出商品提供的保修服务就属于推定义务，将其确认为一项负债（如预计负债），但按照所得税法的规定，此费用未实际发生之前，不允许在税前扣除。

3．所有者权益的差异

会计准则规定，所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。一般来源于所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

在企业所得税上，不同来源的所有者权益的处理是不同的。

所有者投入的资本包括构成企业注册资本或者股本的金额，投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，不计入企业的应纳税所得额。

直接计入所有者权益的利得和损失包括接受现金捐赠、拨款转入、外币资本折算差额、债务的豁免等，按照所得税法规定，计入应纳税所得额，征收企业所得税。

留存收益是企业历年实现的净利润留存企业的部分，主要包括累计计提的盈余公积和未分配利润，属于企业的税后利润，不再重复征税。

4．收入的差异

会计准则规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

所得税法规定的收入定义，包括收入总额、不征税收入和免税收入等。

5．费用的差异

会计准则规定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。

在所得税法中，与费用对应的概念是扣除。一般来说，企业的扣除包括扣除项目和不得扣除项目。扣除项目又包括准予扣除、准予部分扣除和准予加计扣除等。

6．利润的差异

会计准则规定，利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

在所得税法中，与利润对应的概念是应纳税所得额。应纳税所得额经常大于利润额。应纳税所得额在一定条件下也可能小于利润额。这是因为企业有不征税收入、免税收入、加计扣除、收入打折等税收优惠，并且所得税法还允许弥补以前年度的亏损。

1.1.2 报表列示的财税差异

这里主要介绍资产负债表和利润表上列示的部分项目的财税差异。

1．资产负债表部分项目的差异

资产负债表部分项目的财税差异如表1-1所示。

2．利润表的差异

利润表反映出来的财税差异是利润总额与应税所得之间的差异，其中包括永久性差异。永久性差异是由于会计准则与所得税法对企业一定期间的收入与费用确认口径不同，而产生的本期利润总额与应税所得的差异。这种差异是不能调整的，一旦发生便永远存在，在以后各期不能转回。永久性差异在本章1.2节详细介绍。

1.1.3 财税差异的处理方法

财税差异的处理方法主要是通过纳税调整和所得税会计进行，这里主要介绍纳税调整。纳税调整主要是调整流转税和所得税。

1．流转税

流转税按月计征，月末按照税法规定计算出应纳税额计提并申报纳税。在企业日常业务中，下列业务中的流转税需要调整：销售货物、转让无形资产、销售不动产、延期付款利息、代收款项、提供应税劳务时向客户收取的违约金。房地产企业取得的预收账款需要并入当期营业额计征营业税。

2．所得税

企业所得税按月或按季预缴，年终汇算清缴，多退少补。企业在报送年度所得税纳税申报表时，需要对会计与税法的差异项目进行纳税调整，如实填写申报表中的明细项目。